Відображення обліку ПДВ у виконанні обов'язків податкового агента? Особливості обчислення ПДВ податковими агентами Нарахування ПДВ податкового агента в 1с 8.3.

Часто звертаються бухгалтери з приводу обліку ПДВ податкового агента, особливо зараз, коли разом із декларацією подаються книги купівлі та продажу. Нещодавно зіткнулися із запитом з ІФНС – декларація з ПДВ за 1 квартал 2015 року не пройшла логічний контроль, не збігається рядок 180 розділу 3 декларації з ПДВ та розділ 8 «Книга покупок». Наведу алгоритм правильного обліку ПДВ податкового агента із заповненням потрібних розділів книг покупок та продажів, а також декларації. За відмінності в обліку УПП та БП, акцентуватиму увагу.

За приклад візьмемо оренду приміщення у муніципального підприємства (МУП). Відповідно до умов договору оплачуємо оренду. Створюємо документ Списання з розрахункового рахунку. У контрагента обов'язково має бути позначка «Організація виступає як податковий агент зі сплати ПДВ.

Документ оплати створює такі проводки:

На підставі документа Списання з розрахункового рахунку вводимо документ рахунок-фактура виданий з видом рахунок-фактури Податковий агент та Кодом виду операції 06

Як бачимо, всі реквізити, суми заповнюються автоматично за умови, що картка контрагента та документ оплати введені правильно. Дивимося проводки

І ОСО за рахунком 68.32

Наступною нашою операцією буде сплата ПДВ до бюджету. Суму нам вирахувала рахунок-фактура виданий, її й оплачуємо до бюджету. Обираємо Рахунок дебету 68.32, наш контрагент, його договір та Документ розрахунків оплати оренди приміщення цьому контрагенту.

Дивимося проводки

та ОСО за рахунком 68.32

Наприкінці місяця проводимо документ Надходження товарів та послуг на оренду приміщення.

Наш документ формує такі проводки.

Тепер переходимо до заповнення книги продажу. У БП 2.0 її формувати не потрібно, при формуванні проводок усе вже потрапляє до книги продажів, відображається у декларації у розділі 2.

В УПП формуємо книгу продажів у звичайному порядку після закінчення періоду. Зверніть увагу, багато бухгалтерів думають, що ПДВ має стати на закладці Відновлення за іншими операціями, а деякі навіть вносять запис «примусово» руками до книги продажів. Насправді цей запис про нарахування ПДВ з'являється на закладці Нарахування до сплати.

У декларації цей запис також відображається у розділі 2. На кожного контрагента у новому аркуші.Потім переходимо до формування книжки покупок. ПДВ до вирахування відображається на закладці відрахування ПДВ за податковим агентом.

Переходимо до розділу 9 декларації. Вирахування з цієї операції заповнюється з кодом виду операції 06.

За правильної послідовності операцій проблем з обліку ПДВ податкового агента у вас не виникне.

Податок додану вартість сплачується під час реалізації товарів, робіт, послуг біля Росії під час застосування загальної системи оподаткування в організацію та ОСНО для індивідуального підприємця.

Однак у процесі господарську діяльність підприємства можуть виникнути ситуації, коли постачальник – платник ПДВ, неспроможна сплатити податку бюджет РФ. І тут покупець виступає податковим агентом зі сплати ПДВ до бюджету.

Всі ці ситуації описані у статті 161 НК РФ (частина 2; розділ 8; розділ 21):

Купівля товарів, робіт, послуг у нерезидентів біля РФ;
Оренда чи придбання у власність майна державні органи;
Реалізація конфіскату, скарбів, безхазяйних об'єктів;
Надання посередницьких послуг біля РФ для нерезидентів;
Придбання незареєстрованого у реєстрі протягом 45 днів з дати правочину судна;
Реалізація сирих шкір тварин, алюмінію та його сплавів, брухту та відходів кольорових металів.

Виконання обов'язків податкового агента у разі вищеописаних ситуацій покладається як у платників ПДВ, і осіб і організації, застосовують спеціальні податкові режими, і навіть звільнені від цього податку (ст. 145 НК РФ).

Для відображення операцій обліку діяльності податкового агента у системі 1С використовується загальна схема, яку ми зараз опишемо

При виконанні оплати, часткової оплати, передоплати постачальнику зареєстровано рахунок-фактура податкового агента – у систему 1С введено документи «Списання з розрахункового рахунку» з операцією «Оплата постачальнику», та сформований на підставі цього документа «Рахунок-фактура отриманий» з кодом операції виду "06" - Податковий агент, ст. 161 ПК. Для окремих операцій, наприклад, якщо покупець виступає податковим агентом за договорами оренди муніципального майна, рахунки-фактури податкового агента формуються спеціальною обробкою.

Документ під час проведення зробить рух за рахунком 68.32 «ПДВ при виконанні обов'язків податкового агента» та за регістром накопичення «ПДВ Продажу».

Поставлений товар, робота, послуга прийнято до обліку у покупця; раніше виплачений аванс постачальнику прийнято до заліку – сформовано документ «Надходження (акти, накладні)», за посиланням у документі надходження зареєстровано рахунок-фактура, пред'явлений постачальником (якщо потрібно).

ПДВ, пред'явлений постачальником, перерахований податковим агентом до бюджету РФ – сформовано документ «Списання з розрахункового рахунки» з операцією «Оплата податку».

Книга продажів (формується автоматично, під час проведення рахунки-фактури податкового агента) – тут зареєстровано ПДВ, виділений у рахунку-фактурі податкового агента, тобто. та сума ПДВ, яка сплачена податковим агентом до бюджету РФ за постачальника;
Книга покупок (потрібно запровадити регламентну операцію ПДВ «Формування запису книги покупок» із заповненням закладки «Податковий агент») – тут зареєстровано ПДВ, який покупець-податковий агент має право прийняти до вирахування на підставі ст. 171 НК РФ. Зверніть увагу, що запис про застосування податкового відрахування буде сформовано у книзі покупок лише за наявності сплати податку до бюджету (тобто виконано попередній пункт цієї схеми).

Вочевидь, описана схема є занадто загальної, й у різних господарських операцій, у яких підприємство виступає податковим агентом, у системі 1С є різні рішення, але формат цієї статті передбачає розгляду всіх можливих ситуацій та його реалізації у програмних продуктах 1С.

Розглянемо докладніше операцію з реалізації сирих шкір тварин, алюмінію та його сплавів, брухту та відходів кольорових металів, оскільки це нове положення статті 161 НК РФ, яке набирає чинності з 1 січня 2018 року.

З цієї дати всі покупці, за винятком фізичних осіб, які не є індивідуальними підприємцями, при придбанні на території Росії сирих шкір і брухту в організацій, платників ПДВ (якщо вони не отримали звільнення від сплати ПДВ), є податковими агентами з цього податку.

ПДВ обчислюється податковим агентом із розрахункової податкової ставки. Сума ПДВ для сплати до бюджету визначається сукупно за сумою всіх операцій податкового агента за минулий податковий період.

Моментом визначення податкової бази для таких платників є:

День відвантаження (передачі) товарів, робіт, послуг;
День оплати (передоплати) у рахунок майбутніх надходжень товарів, робіт, послуг.

Як же ця операція реалізована в 1С 8.3?

Відкриємо розділ «Довідники»/підрозділ «Покупки та Продажі»/«Договори». У картці договору контрагента з видом договору «З постачальником» виконаємо налаштування у частині «ПДВ»:

Встановимо прапор «Організація виступає як податковий агент зі сплати ПДВ»;
Виберемо вид агентського договору "Реалізація товарів" (п. 8 ст. 161 НК РФ).

Проведення за операціями попередньої оплати формуються в системі документами списання з розрахункового рахунку у розділі «Банк та каса»/підрозділ «Банк»/журнал «Банківські виписки».

Документ «Списання з розрахункового рахунку» формує проведення за дебетом рахунку 60.02 та кредитом рахунку 51 на суму перерахованого постачальнику авансу.

На момент отримання постачальником оплати за майбутнє постачання металобрухту покупець повинен виконати обов'язки податкового агента з обчислення ПДВ, а продавець виставити рахунок-фактуру на отриманий аванс без урахування сум ПДВ із позначкою «ПДВ обчислюється податковим агентом».

Для реєстрації цієї операції необхідно запровадити документ «Рахунок-фактура одержаний» на підставі документа «Списання з розрахункового рахунку». У документі відобразиться:

Сума авансу, перерахованого постачальнику, з урахуванням сум ПДВ (у прикладі це 50 000 рублів + 50 000 * 18% (ставка ПДВ на поточну дату)) - 59 000 рублів;
Розрахункова ставка ПДВ – 18/118;
сума ПДВ – 9 000 руб. (59 000 руб. * 18/118).

на суму ПДВ, обчисленого покупцем-податковим агентом, із суми виданого авансу (за продавця);
На суму ПДВ за передоплатою, що приймається до вирахування, згідно зі ст. 171 НК РФ, покупцем-податковим агентом (за себе).

Зверніть увагу, що з цієї операції ПДВ податкового агента враховується з рахунку 68.52 «ПДВ податкового агента з окремих видів товарів» (п.8 ст. 161 НК РФ).

Одночасно до регістрів «Журнал обліку рахунків-фактур», «ПДВ Продажу» та «ПДВ Покупки» вносяться записи для зберігання інформації про отриманий рахунок-фактуру, із зазначенням виду цінності та події.

Для відображення документа надходження, заліку авансу постачальнику та обліку вхідного ПДВ використовуємо документ «Надходження (акт, накладна)» з видом операції «Товари (накладна)». Документ можна оформити у розділі «Покупки»/підрозділ «Покупки»/«Надходження (акти, накладні)».

Створимо новий документ та заповнимо його згідно з даними, отриманими від постачальника. При проведенні документа в регістрі бухгалтерії відображаються проводки із заліку авансу постачальнику, вартості металобрухту, отриманого від постачальника та сум ПДВ, обчислених податковим агентом за продавця, виходячи із суми постачання.

До регістру «ПДВ пред'явлений» додадуться записи за видом руху «Прихід». При цьому в полі "Вигляд цінності" відобразиться значення "Товар (податковий агент)".

Відповідно до ст. 168 (п. 5) НК РФ постачальник-платник ПДВ при відвантаженні брухту кольорових металів повинен виставити покупцю рахунок-фактуру.

Після запису рахунку-фактури отриманого формуються проведення за рахунком 76.НА – на суму ПДВ, обчисленого покупцем-податковим агентом за постачальника з вартості поставки, а в регістрі «ПДВ Продажі» з'явиться запис із зазначенням виду цінності «Товар (податковий агент)» та подією «ПДВ нараховано до сплати».

Металобрухт прийнято до обліку. Тепер у покупця-податкового агента з'являється право на податкове вирахування з ПДВ:

Відповідно до п. 15 ст. 171 НК РФ - відрахування ПДВ після відвантаження товарів - за продавця;
Відповідно до п. 3 ст. 171 НК РФ - відрахування ПДВ від вартості отриманого брухту - за себе.

Регламентні операції ПДВ

Формування записів книги продажів
Формування записів книги покупок

Якщо всі операції протягом періоду виконані без помилок та «ручних» коригувань, регламентні документи ПДВ «Формування записів книги продажу» та «Формування записів книги покупок» формуються автоматично, натиснувши кнопку «Заповнити». Для зручності користувачі можуть використовувати «Помічник з обліку ПДВ» у розділі «Операції»/підрозділ «Закриття періоду».

Після проведення регламентних операцій відображення ПДВ у книзі покупок та у книзі продажів з'являться записи за операціями:

З кодом операції виду 41 – обчислення ПДВ із оплати (передоплати) – за постачальника;
З кодом операції виду 43 – відновлення ПДВ із оплати (передоплати) покупцем – за себе;
З кодом операції виду 42 – обчислення ПДВ із відвантаження – за постачальника.

Так як сума податку до сплати до бюджету для покупців брухту кольорових металів, що є податковими агентами, обчислюється як загальна сума, збільшена на відновлений ПДВ та зменшена на суми податкових відрахувань (докладно можна почитати у ст. 170-0172 НК РФ), у нашому прикладі сума до сплати складе 0 рублів:

Сума ПДВ, обчислена покупцем – податковим агентом – 27 000 рублів.

9000 руб. – ПДВ, обчислений із передоплати (за постачальника);
9000 руб. - ПДВ, обчислений з відвантаження (за постачальника);
9000 руб. – ПДВ, відновлений із суми передоплати після постачання брухту (за себе).

Сума ПДВ, яку покупець-податковий агент має право відрахування – 27 000 рублів.

9000 руб. - ПДВ до вирахування після передоплати (за себе);
9000 руб. - ПДВ до відрахування після відвантаження брухту (за постачальника);
9000 руб. – ПДВ до відрахування після постачання брухту (за себе).

Порядок заповнення податкової декларації з ПДВ зобов'язує податкових агентів заповнювати розділ 2 декларації. Але розділ 2 не забезпечує дотримання контрольних співвідношень показників (ця вимога міститься у листі ФНП РФ № ГД-4-3/4550@ від 23.03.2015).

Для оподатковуваних об'єктів – реєстраційні записи книги з продажу

По рядку 030 – дані із кодом операції виду 42;
По рядку 070 – суми із кодом операції виду 41;
По рядку 080 – суми із кодом операції виду 44;
По рядку 090 – суми із кодом операції виду 43.

По рядку 120 – суми із кодом операції виду 42, 44;
По рядку 130 – суми із кодом операції виду 41;
По рядку 170 – суми із кодом операції виду 43.

Ми розглянули відображення операцій обліку діяльності податкового агента у системі 1С.

Податковим агентом з ПДВ вважається організація, яка виступає посередником при угодах купівлі чи продажу товарів та послуг у сторонніх організацій, зокрема іноземних. Податковий агент зобов'язаний оформити всі операції, пов'язані з нарахуванням, сплатою та пред'явленням до відшкодування ПДВ, включаючи податок на власні послуги.

Розглянемо ситуацію, коли організація виконує обов'язки податкового агента з ПДВ при реалізації послуг 1С 8.3 Бухгалтерія. Підприємство "Чарівна лань" замовила консультаційні послуги в організації "Юрист-Плюс"; фірма «Приклад» виступає посередником, тобто податковим агентом із ПДВ.

Послідовність операцій для фірми «Приклад» у цьому випадку виглядатиме так:

Надходження авансу від замовника.
Нарахування ПДВ із авансу.
Оформлення послуги.
Нарахування ПДВ (за реалізацією).
Пред'явлення ПДВ до відрахування (тільки за отриманими авансами).
Оформлення оплати.
Перерахування грошей виконавцю (принципалу).
Формування звіту агента.
Нарахування ПДВ (винагорода агента).

На рис.1 представлений документ, за яким фірма "Приклад" отримує аванс від замовника "Чарівна лань".

Проведення можна побачити на рис.2.

Наступний етап - (Рис.3). У ньому доведеться вручну замінити код виду операції.

Проведення теж необхідно відкоригувати вручну – замінити рахунок 76.АВ на рахунок 76.НА (рис.4).

Перевіримо, чи з'явився запис у книзі продажу (рис.5)?

Продаж товару як податковий агент

Тепер можна оформити у реалізацію. Але на відміну від звичайного документа, у разі оформлення цього документа агентом доведеться вказувати і контрагента-замовника, і контрагента-принципалу. Крім цього, в 1С 8.3 необхідно правильно оформити договір із принципалом (рис.6).

Тепер заповнюємо. "Працює" закладка "Агентські послуги" (рис.7).

При оформленні реалізації у шапці документа вибирається замовник («Чарівна лань»), а в табличній частині – виконавець («Юрист-плюс»).

Проведення документа можна переглянути на рис.8. Документ формує в 1С Бухгалтерія проводки із заліку раніше отриманого авансу, реалізації послуг та нараховує ПДВ податкового агента.

Отримайте 267 відеоуроків з 1С безкоштовно:

Відображення ПДВ до відрахування

З документа реалізації в 1С 8.3 виставляється счет-фактура (рис.9).

У книзі продажів тепер буде два рядки – на аванс та реалізацію (рис.10).

Податковий агент має право пред'явити ПДВ, нарахований за авансами, до вирахування. Для цього у 1С потрібно сформувати документ «». Цей документ заповнюється за виставленим раніше рахунком-фактурою на аванс (рис.11).

На закладці «Товари та послуги» потрібно вручну замінити рахунок 76.02 на 76.НА (рис.12) та встановити прапорці «Використовувати як запис книги покупок», «Формувати проводки» та «Використовувати документ розрахунків як рахунок-фактуру».

В результаті оборотно-сальдова відомість за рахунком 76.НА виглядатиме таким чином (рис.13).

З'явиться необхідна запис (рис.14).

Залишок оплати оформляється документом «» (рис.15).

Тепер можна було б перерахувати гроші виконавцю. Але спочатку потрібно розрахувати винагороду агента та зменшити на цю суму оплату виконавця.

Звіт комітенту з продажу

Оформляємо документ «» (рис.16). У ньому кілька закладок, заповнювати їх доведеться вручну. Автоматично в 1С Бухгалтерія розраховується лише винагорода, якщо відсоток зазначено у договорі.

Якщо документ заповнено правильно, сформуються проводки (рис.17):

Залишилось виписати рахунок-фактуру на агентські послуги (рис.18)

Олена Потьоміна, заступник керівника департаменту
податкового та фінансового консалтингу "Інтерком-Аудит"

Організації, які прагнуть сумлінно та повною мірою виконати обов'язки податкового агента, стикаються з великою кількістю неясностей та протиріч у встановленому порядку обчислення та сплати ПДВ. Незважаючи на постійні зміни, що вносяться до Податкового кодексу РФ, деякі питання залишаються неврегульованими. У цій статті розглянуто процедури сплати ПДВ до бюджету податковим агентом, а також застосування вирахування. У статті висвітлено зміни податкового законодавства, внесені Федеральним законом від 26.11.2008 № 224-ФЗ щодо обов'язків податкових агентів з ПДВ: чи знижують ці зміни існуючі податкові ризики або ведуть до виникнення нових.

Поняття «податковий агент» розкривається у пункті 1 статті 24 Податкового кодексу РФ:

« Податковими агентами визнаються особи, на яких відповідно до цього Кодексу покладено обов'язки щодо обчислення, утримання у платника податків та перерахування податків до бюджетної системи Російської Федерації».

Випадки, коли організація чи індивідуальний підприємець визнаються податковими агентами з ПДВ, встановлено у статті 161 таки Податкового кодексу РФ (далі НК РФ).

Таблиця 1. Випадки виникнення обов'язку податкового агента з ПДВ

Ключовий момент	Правовідносини	Об'єкт/учасник	Податковий агент	Норма НК РФ	Термін дії норми
	Придбання товарів (робіт, послуг)	Товари (роботи, послуги), місцем реалізації яких визнається РФ	Покупець (замовник), зареєстрований у російських податкових органах
Іноземна особа, яка не перебуває на обліку в податкових органах	Посередництво (доручення, комісія, агентування) з участю у розрахунках при реалізації біля РФ	Товари, передача майнових прав, виконання робіт, надання послугна території РФ	Посередник, який бере участь у розрахунках на основі договорів доручення, договорів комісії чи агентських договорів		*01.01.2009
Федеральне чи муніципальне майно, майно суб'єктів РФ	Отримання у найм біля РФ	Органи державної влади та управління та органами місцевого самоврядування	Орендар
Державне чи муніципальне майно, не закріплене за державними чи муніципальними підприємствами та установами	Покупка (отримання) біля РФ		Покупець (одержувач) майна
Конфісковане майно, майно, що реалізується за рішенням суду *, безгосподарні цінності, скарби та скупчені цінності, а також цінності, що перейшли по праву наслідування держави	Реалізація біля РФ		Орган, організація чи індивідуальний підприємець, який реалізує таке майно		* 01.01.2009
Організація є судновласником	Здійснення операцій, зазначених у п. 6 ст. 161 НК РФ.		Власник судна на дату операції

Насправді найчастіше обов'язки податкового агента з'являються з двох підстав – придбання товарів, робіт послуг в іноземної особи, яка перебуває обліку в податкові органи РФ, і оренда федерального майна, майна суб'єктів РФ і муніципального имущества. Причому саме щодо цих груп податкових агентів виникає велика кількість питань.

Відповідно до п. 1 ст. 161 НК РФ при реалізації товарів (робіт, послуг), місцем реалізації яких є територія РФ, платниками податків - іноземними особами, які не перебувають на обліку в податкових органах як платники податків, податкова база визначається як сума доходу від реалізації цих товарів (робіт, послуг) з урахуванням податку. Зверніть увагу, не будь-яка покупка в іноземного контрагента веде до обов'язку податкового агента. Насамперед, операція, що здійснюється, повинна бути об'єктом оподаткування податком на додану вартість. Відповідь питанням, чи є Росія місцем реалізації товарів, робіт, послуг міститься у нормах статей 147 «Місце реалізації товарів» і 148 «Місце реалізації робіт (послуг)» НК РФ. Другою обставиною, що свідчить про виникнення обов'язку податкового агента, є відсутність реєстрації іноземного продавця в податкових органах РФ.

Зупинимося докладно на такому моменті, як перерахунок агентського ПДВ у рублі. Адже саме у цій валюті необхідно сплачувати податки до російського бюджету (п. 5 ст. 45 НК РФ).

Сума податку обчислюється податковим агентом окремо з кожної операції з реалізації товарів (робіт, послуг) біля Російської Федерації з податкової бази (пункти 1 і 3 статті 166 НК РФ). У цьому «загальна сума податку» не обчислюється, відповідно, немає підстав застосовувати положення пункту 4 статті 166 НК РФ, який прив'язує дату обчислення податку на момент визначення податкової бази. З формулювання пункту 3 статті 166 НК РФ « сума податку обчислюється … окремо за кожною операцією з реалізації», Можна говорити про те, що податок потрібно обчислити в цьому випадку саме в момент передачі права власності на товари, результатів робіт, надання послуг податковому агенту (пункт 1 статті 39 НК РФ).

Для розрахунку податку потрібно визначити сумове значення податкової бази. Загальні принципи визначення податкової бази з ПДВ встановлені статтею 153 НК РФ. Пункт 1 говорить: « Податкова база при реалізації товарів (робіт, послуг) визначається платником податків відповідно до цієї глави в залежності від особливостей реалізації вироблених ним або придбаних на стороні товарів (робіт, послуг)». Це означає, що крім загального порядку розрахунку податкової бази окремих випадків можуть бути передбачені спеціальні правила.

Так для випадку реалізації товарів (робіт, послуг), місцем реалізації яких є територія РФ, платниками податків - іноземними особами, які не перебувають на обліку в податкових органах як платники податків, пунктом 1 статті 161 НК РФ встановлено такі особливості:

Податкова база розраховується податковими агентами;

Податкова база у разі є суму доходу від товарів (робіт, послуг) з урахуванням ПДВ;

Податкова база визначається окремо під час здійснення кожної операції з реалізації товарів (робіт, послуг), а чи не загалом за підсумками податкового періоду.

Інших особливостей розрахунку податкової бази з операцій реалізації товарів (робіт, послуг) іноземними організаціями глава 21 НК РФ не встановлює. У тому числі формально не встановлено Податковим кодексом і особливий момент визначення податкової бази НК РФ.

Зазвичай розрахунки з іноземними фірмами російські платники податків здійснюють іноземній валюті. Відповідно до пункту 3 статті 153 НК РФ « при визначенні податкової бази виручка (витрати) платника податків в іноземній валюті перераховується в рублі за курсом ЦБ РФ відповідно на дату, що відповідає моменту визначення податкової бази при реалізації (передачі) товарів (робіт, послуг), майнових прав, встановленому статтею 167 цього Кодексу, або на дату фактичного здійснення видатків».

Моментом визначення податкової бази є рання з наступних дат (пункт 1 статті 167 НК РФ):

1) день відвантаження (передачі) товарів (робіт, послуг), майнових прав;

2) день оплати, часткової оплати рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг), передачі майнових прав.

Виходить, що при виплаті доходів іноземному платнику податків у вигляді авансових платежів за товари (роботи, послуги), що купуються, податковий агент як таку дату повинен використовувати дату перерахування коштів, відповідно за цим курсом проводиться перерахування податку до бюджету. Виходячи з положень пункту 14 статті 167 НК РФ надалі при отриманні товарів (робіт, послуг) від іноземної особи в рахунок даного авансу, сума його виручки має бути перерахована за курсом на дату відвантаження.

Якщо ж спочатку відбувається отримання від іноземної фірми товарів (робіт, послуг), тобто настає момент визначення податкової бази згідно з підпунктом 1 пункту 1 статті 167 НК РФ, а потім їх оплата, дата перерахунку береться на день відвантаження (передачі) товарів (робіт , послуг) і залишається незмінною.

Складність у тому, що можливість утримати податок із сум, належних іноземної організації, існує лише у момент перерахування, зокрема авансових платежів. А як зазначено вище, розрахувати суму податку в повній відповідності до норм 21 глави НК РФ на момент виплати авансу неможливо.

Практика застосування положень глави 21 НК РФ у разі, передбаченому пунктом 1 статті 161 складалася зовсім від її формального прочитання, викладеного вище.

У раніше діяли Методичні рекомендації щодо застосування глави 21 «Податок на додану вартість» НК РФ, затверджених Наказом МНС Росії від 20.12.2000 N БГ-3-03/447, у пункті 32.2 прямо вказувалося, що у випадку, передбаченому пунктом 1 статті 161 НК РФ, податкова база при реалізації товарів (робіт, послуг) за іноземну валюту, що визначається податковим агентом, розраховується шляхом перерахунку витрат податкового агента в іноземній валюті в рублі за курсом ЦП РФ на дату реалізації товарів (робіт, послуг), тобто на дату перерахування коштів податковим агентом на оплату товарів (робіт, послуг) іноземній особі, яка перебуває обліку в податкових органах як платника податків. Податковий агент здійснює перерахунок податкової бази при реалізації товарів (робіт, послуг) за іноземну валюту в рублі за курсом ЦБ РФ на дату фактичного здійснення витрат (у тому числі, якщо ці витрати є авансовими або іншими платежами), незалежно від прийнятої облікової політики цілей оподаткування.

Пункт 32.2 Наказом МНС Росії від 19 вересня 2003 N БГ-3-03/499 п. 32.2 був виключений з тексту Методичних рекомендацій з ПДВ, а в даний час Методичні рекомендації втратили чинність (Наказ ФНС Росії від 12.12.2005 N САЭ- 3-03/665@), але на практиці викладений у ньому підхід продовжує застосовуватись податковими органами. Позиція податкового відомства з цього питання було підтверджено Листом МНС Росії від 24.09.2003 N ОС-6-03/995@ «Про порядок обчислення та сплати податку на додану вартість». Незважаючи на давність цього листа, більшість консультацій експертів містить посилання на цей документ як обґрунтування позиції консультанта. Висновки, що наводяться у листі, не витримують жодної критики, більше того, вони не ґрунтуються на положеннях Податкового кодексу, проте цей лист хоч якоюсь мірою знижує існуючу невизначеність з цього питання. Причому викладена позиція податкових органів зручна для організацій, які є податковими агентами, у світлі застосування права на відрахування за утриманим та сплаченим до бюджету ПДВ.

Аналогічна позиція міститься в Листі Мінфіну Росії від 03.07.2007 N 03-07-08/170 щодо застосування відрахування за сумами ПДВ, утриманими російською організацією як податковий агент. На думку фахівців фінансового відомства, російський платник податків обчислює податкову базу з ПДВ, перераховуючи її в рублі за курсом Банку Росії. на дату фактичного здійснення видатківі саме цю суму він має право прийняти до відрахування, не перераховуючи на дату прийняття на облік товарів, робіт послуг. Питання платника податків полягало в тому, яка сума підлягає відрахуванню: « визначена та сплачена на дату виплати доходу іноземній особі (пункт 4 статті 174 ПК) або визначена на дату прийняття на облік послуги (пункт 1 статті 172 ПК)». Виходячи із відповіді, виходить, що фахівці Мінфіну також дотримуються думки, що для визначення податкової бази з ПДВ дата здійснення витрати – це дата платежу іноземної організації за товари, роботи, послуги.

Таким чином, в основі підходу податкових та фінансових органів лежить визнання того факту, що для випадку утримання ПДВ із доходів іноземної організації податковим агентом є особливий момент визначення податкової бази – за датою оплати іноземному контрагенту.

З урахуванням того, що норми 21 глави НК РФ не дозволяють визначити чіткого алгоритму розрахунку суми податку, що підлягає утриманню з доходів іноземної організації, але в момент перерахування авансу російській стороні необхідно виконати вимогу податкового законодавства та утримати ПДВ, вважаємо за можливе для розрахунку підхід, рекомендований у роз'ясненнях податкових органів.

Тобто на дату здійснення платежу на адресу іноземного контрагента російська організація розраховує суму податку виходячи з карбованцевої оцінки виручки платника податків - іноземної організації, перерахованої за курсом на дату платежу. Отже, визначено суму податку, обчислену до сплати до бюджету податковим агентом. Факт утримання податку з сум, належних іноземному контрагенту, та виникнення зобов'язання податкового агента перед бюджетом відображається організацією наступним записом на рахунках бухгалтерського обліку: дебет рахунка 60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» та кредит рахунка .

Тепер розглянемо виникнення обов'язку другою «популярною» групою податкових агентів. Це орендарі федерального майна, майна суб'єктів Російської Федерації та муніципального майна.

Зверніть увагу наступного моменту, п.3 ст.161 НК РФ свідчить про виникнення обов'язки податкового агента лише в осіб, які орендують майно безпосередньо в органів державної влади управління чи органів місцевого самоврядування. Від імені цих органів, як правило, діють комітети з управління державним майном (КУДІ) (департаменти майна).

Цивільним законодавством встановлено, що за договором оренди (майнового найму) орендодавець (наймодавець) зобов'язується надати орендарю (наймачеві) майно за плату у тимчасове володіння та користування або у тимчасове користування. Тобто правовідносини виникають між двома особами. На практиці використовуються тристоронні договори оренди державного або муніципального нерухомого майна за участю бюджетних установ. Установа названа у цих договорах у ролі балансоутримувача , а органи державної влади (органи місцевого самоврядування) – у ролі орендодавця . Постає питання, чи змінює така конструкція договору обставина виникнення обов'язку податкового агента.

Коли орендодавцем державного майна є безпосередньо організація, якій таке майно належить на праві господарського відання чи оперативного управління, орендар цього майна відповідно до літери закону не повинен виконувати обов'язки податкового агента з ПДВ. Організації-орендодавці обчислюють та сплачують ПДВ до бюджету самостійно. Така позиція була висловлена в Ухвалі Конституційного Суду РФ від 02.10.2003 N 384-О. Суд зазначив, що порядок сплати податку, встановлений п. 3 ст. 161 НК РФ, застосовується у разі надання в оренду публічного майна, не закріпленого на праві господарського відання або оперативного управління за ФГУП, тобто складового державної скарбниці (абз. 2 п. 4 ст. 214 ЦК України), за безпосередньою участю громадських власників цивільних правовідносин. Виходить, якщо орендодавцем є балансоутримувач, наприклад державне , то п. 3 ст. 161 НК РФ не застосовується. Платником податків у разі є окреме , здатне самостійно сплатити податку загальновстановленому порядку.

Аналіз арбітражної практики з питання правомірності притягнення організації-орендаря державного майна до відповідальності за невиконання обов'язків податкового агента свідчить, що суди в більшості випадків виходять з їх фактичного змісту відносин, перш за все, звертаючи увагу на те, чи був зрештою сплачений до бюджету ПДВ. Наприклад, у Постанові ФАС Московського округу від 28.09.2006 N КА-А40/7292-06 арбітри відмовили у стягненні з орендаря-агента ПДВ та штрафних санкцій за несплату податку, оскільки в договорі оренди було зафіксовано, що орендар перераховує балансоутримувачу , включаючи ПДВ, а останній сплачує ПДВ до бюджету Коли ж тристоронній договір містить вказівку на те, що орендар перераховує ПДВ до бюджету, але фактично цього не робить, суд визнає правомірним нарахування йому податку (Ухвала ФАС Поволзького округу від 04.11.2006 N А65-41609/05-СА1-32).

Слід звернути увагу, що відсутність у договорі оренди умови про обов'язок орендаря утримувати з доходів орендодавця та перераховувати до бюджету ПДВ не передбачено податковим законодавством як підставу для звільнення податкового агента від виконання обов'язків, встановлених у п. 3 ст. 161 НК РФ (Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 24.09.2007 N Ф04-6501/2007 (38740-А27-42)).

Таким чином, орендарю не загрожують претензії з боку податкових органів щодо виконання обов'язків податкового агента лише в тому випадку, коли отримує в оренду майно за двостороннім договором безпосередньо з балансоутримувачем

Випадки застосування розрахункових ставок для розрахунку суми ПДВ зазначені у п.4 ст. 164 НК РФ, зокрема це стосується утримання податку податковими агентами відповідно до пунктами 1 - 3 ст. 161 НК РФ. Податкова база у своїй визначається з урахуванням податку. За виконання обов'язки податкового агента виходячи з пунктів 4-6 ст.161 НК РФ податкова база визначається з ціни реалізації не враховуючи суми ПДВ. Отже, нараховувати податок необхідно за прямою ставкою.

Досі залишався дискусійним питання, чи зобов'язані організації, що є податковими агентами виходячи з пунктів 2 і 3 статті 161 НК РФ, виписувати счет-фактуру. Зміни, внесені до статті 168 НК РФ Федеральним законом від 26.11.2008 N 224-ФЗ, мають внести визначеність.

Пункт 3 статті 168 НК РФ доповнено другим абзацом: « При обчисленні суми податку відповідно до пунктів 1 - 3 статті 161 цього Кодексу податковими агентами, зазначеними у пунктах 2 та 3 статті 161 цього Кодексу, складаються рахунки-фактури у порядку, встановленому пунктами 5 та 6 статті 169 цього Кодексу».

На думку автора, це нове становище не можна розглядати, як вимога виписувати рахунок-фактуру в тому самому порядку, що й платники податків, а лише визначає зміст документа, який складається податковим агентом. Пункти 5 і 6 статті 169 НК РФ встановлюють перелік обов'язкових реквізитів для рахунку-фактури, що виписується під час реалізації товарів (робіт, послуг). Вказівку скласти рахунок-фактуру «під час обчислення суми податку» можна трактувати як прив'язку до моменту визначення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету податковим агентом. Податковий агент у випадках не може «подати» податок покупцю, оскільки сам є покупцем. Тому ні під час реалізації, ні під час отримання оплати податковий агент ні скласти счет-фактуру. Податковий агент обчислює суму податку з кожної операції з реалізації товарів, робіт, послуг, внаслідок такого розрахунку та оформляється рахунок-фактура.

Не можна однозначно оцінити, яким чином цей додаток у статті 168 НК РФ вплине на порядок застосування відрахування з ПДВ, сплаченого податковим агентом. Проте

Податкові агенти, як і платники податків, представляють за підсумками податкового періоду (квартал) деклараціюдо податкових органів за місцем свого обліку. Термін подання декларації загальний - пізніше 20-го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом (п.5 ст.174 НК РФ). Особи, які виконують обов'язки податкових агентів, заповнюють розділ 2 форми декларації, затвердженої Наказом Мінфіну від 07.11.2006 N 136н. Порядок заповнення податкової декларації (далі Порядок заповнення) також затверджено Наказом Мінфіну Росії від 07.11.2006 р. N 136н.

Розділ 2 декларації має бути заповнений окремо по кожній іноземній особі та кожному орендодавцю. Це означає, що у разі виникнення обов'язку податкового агента внаслідок відносин із кількома особами, цей розділ декларації заповнюються кількох сторінках (п. 23 Порядку заповнення податкової декларації, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 07.11.2006 N 136н).

Не завжди податковий агент може заповнити усі рядки розділу 2 Декларації. Так, у випадках, встановлених пунктами 1 (купівля товарів у іноземної особи), 4 (реалізація конфіскованого майна), 5 (продаж товарів іноземної особи за дорученням), 6 (реалізація судна) статті 161 НК РФ немає можливості вказати ІПН та КПП платника податків, то у рядках 040, 050 розділу 2 ставляться прочерки.

Рядок 100 призначений для зазначення коду операції, що характеризує ситуацію виникнення обов'язку податкового агента, що, у свою чергу, вказує на порядок розрахунку суми податку до сплати. Адже розділ 2 Декларації не містить рядків для відображення податкової бази, ставки податку. Податковий агент Коди оподатковуваних операцій перераховані у Додатку до Порядку заповнення ПДВ-декларації. Податковому агенту для заповнення Декларації буде потрібна інформація, відображена в розділі IV «Операції, які здійснюються податковими агентами». Так, у разі купівлі товарів (робіт, послуг) у іноземної особи, яка не перебуває на податковому обліку в Росії, потрібно вказати код 1011701.

Організаціям (індивідуальним підприємцям), які купують товари (роботи, послуги) в іноземної особи, яка не перебуває на податковому обліку в Росії, або орендує майно у держорганів, потрібно вказати інформацію про суму податку в рублях тільки в рядку 090. А от у випадках, передбачених пунктами 4 (реалізація конфіскованого майна) та 5 (продаж товарів іноземної особи за дорученням), податковий агент заповнює також рядки 110, 120, 130 розділу 2 Декларації. При цьому розмір податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету (рядок 090), визначається як сума значень рядків 110 та 120 за мінусом показника рядка 130 (п. 24 Порядку заповнення).

Порядок відображення у бухгалтерському облікуподаткового агента суми податку, утриманого з доходів платника податків (що підлягає утриманню) викликає суперечки у фахівців, оскільки нормативні документи не містять докладних правил цієї ситуації. Звісно ж, що у вирішенні цього питання слід враховувати відмінність категорії податкового агента від категорії платника податків.

Відповідно до підпункту 1 пункту 3 статті 24 НК РФ податкові агенти зобов'язані правильно та своєчасно обчислювати, утримувати з коштів, що виплачуються платникам податків, та перераховувати податки до бюджетної системи Російської Федерації на відповідні рахунки Федерального казначейства. Перелік обов'язків податкових агентів передбачає послідовне виконання кожної з них:

1. Обчислити суму;

2. Утримати податок з виплачуваних коштів;

3. Перерахувати до бюджету.

Як видно обов'язок сплатити податок не покладено на податкового агента, оскільки відповідно до податкового законодавства саме обов'язок сплачувати податок є основною характеристикою платника податків (стаття 19 НК РФ).

Платник податків зобов'язаний самостійно виконати цей обов'язок зі сплати податку, якщо інше не передбачено законодавством про податки та збори (пункт 1 статті 45 НК РФ). Зокрема, відповідно до Податкового кодексу обов'язок щодо обчислення та утримання податку може бути покладено на податкового агента, тоді обов'язок платника податків зі сплати податку вважається виконаним з моменту утримання податку податковим агентом (підпункт 5 пункту 3 статті 45 ПК РФ).

Податок є обов'язковий платіж, стягуваний з організацій та фізичних осіб у формі відчуження належних їм на праві власності, господарського відання або оперативного управління грошових коштів (пункт 1 статті 8 НК РФ). Як бачимо, податком визнається вилучення частини майна, що належить саме платнику податків, а чи не третім особам. Тому податковий агент не сплачує податок замість платника податків, а утримує суму податку із коштів, що належать платнику податків, тобто вже належать платнику податків.

Об'єктами бухгалтерського обліку є майно організацій, їх зобов'язання та господарські операції, здійснювані організаціями у процесі діяльності (пункт 2 статті 1 Федерального закону від 21.11.1996 N 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік»). Заборгованість організації відбивається на рахунках бухгалтерського обліку лише тоді, коли виникає зобов'язання саме цієї організації над іншими особами.

Звертаємо увагу, що безпосередньо обов'язок зі сплати податку не покладається на податкового агента. Отже, зобов'язання перед бюджетом зі сплати конкретного податку є зобов'язаннями організації, визнаної податковим агентом. Обов'язок податкового агента у тому, що він має у встановлений термін перерахувати до бюджету утриману суму. Отже, зобов'язання перед бюджетом виникає у момент утримання податку з доходів платника податків.

Для узагальнення інформації про розрахунки з бюджетами з податків і зборів, сплачуваних організацією, призначено рахунок 68 «Розрахунки з податків і зборів» (Інструкція із застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарську діяльність організацій, затверджена Наказом Мінфіну Росії від 31.10.2000 N 94н, далі Інструкція). При цьому рахунок 68 «Розрахунки з податків та зборів» кредитується на суми, що належать за податковими деклараціями (розрахунками) до внеску до бюджетів.

Також відповідно до пункту 73 Положення з ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в РФ (затверджено Наказом Мінфіну Росії від 29.07.1998 N 34н) будь-яка інша, крім заборгованості перед бюджетом, відображається на підставі даних самої організації, незалежно від того, чи визнає наявність заборгованості у тих чи інших розмірах інша сторона. А от суми, що відображаються в бухгалтерській звітності, за розрахунками з бюджетом повинні бути узгоджені з відповідними організаціями і тотожні (пункт 73 Наказу Мінфіну Росії N 34н). Тотожність забезпечує відображення по рахунку лише тих сум, які заявлені у декларації (розрахунку) щодо конкретного податку.

З урахуванням вищесказаного, у бухгалтерському обліку податкового агента за кредитом рахунки відображається саме сума обчисленого та утриманого податку на додану вартість, оскільки на дату утримання виникає зобов'язання податкового агента перед бюджетом, про який повідомляється у відповідній податковій декларації (розрахунку).

Організація (індивідуальний підприємець) може прийняти до вирахування суму ПДВ, Сплачену до бюджету як податковий агент, при виконанні умов, встановлених статтею 171 НК РФ. Вирахування сум сплаченого ПДВ передбачено щодо не всіх категорій податкових агентів. Так немає права на відрахування податкові агенти, здійснюють операції, зазначені у пунктах 4 і 5 статті 161 НК РФ, тобто реалізують біля Росії конфісковане майно і які беруть участь у розрахунках посередники під час реалізації товарів, передачі майнових прав, виконання робіт, наданні послуг на території Росії іноземними особами

Насамперед, відрахування може застосувати лише платник ПДВ (п. 1 ст. 171 НК РФ). Відносно правил застосування відрахування податковим агентом з 01 січня 2009 діє нова редакція абзацу 3 пункту 3 статті 171 НК РФ. Уточнено, що податкові агенти мають право прийняти до відрахування ПДВ, якщо цей податок було сплачено ними відповідно до глави 21 НК РФ. При цьому, як і раніше, куплені податковим агентом товари, роботи або послуги повинні бути придбані для використання в ПДВ діяльності, що оподатковується (для цілей, зазначених у п.2 ст.171 НК РФ).

Умови застосування відрахування з ПДВ тепер не містять прямої вказівки на необхідність утримати податок із доходів платника податків (іноземного продавця, орендодавця). Такі уточнення відповідає позиції контролюючих органів, що висловлюється останнім часом (Лист Мінфіну РФ від 28.02.2008 N 03-07-08/47, направлено до відома Листом ФНР РФ від 17.03.2008 N 03-1-03/908@). Однак порядок оподаткування встановлюється нормами законодавства про податки та збори, а формулювання пункту 3 статті 171 ПК РФ дозволяли судам дійти висновку про правомірність відмови у відрахуванні при виплаті ПДВ із власних коштів податкового агента (Постанова ФАС Центрального округу від 19.09.2005 N А5 /06-С21).

І змінений абзац 3 доповнено також вказівкою на майнові права, придбані платником податків в іноземної особи, яка є податковим агентом. Низка фахівців висловлює думку, що таке доповнення означає розширення випадків застосування відрахування з ПДВ, сплаченого податковими агентами. На думку автора, таке твердження є передчасним. В абзаці 3 формулюється умова застосування відрахування з ПДВ, а характеристика сум, що приймаються до відрахування платниками податків, які є податковими агентами, міститься в абзаці 1 пункту 3 статті 171 НК РФ. Оскільки виконувати обов'язки податкового агента в цій ситуації пункт 1 статті 161 не вимагає, то не можна говорити про те, що податок сплачено податковим агентом «відповідно» до статті 173 і в цілому з главою 21 НК РФ. А це може бути підставою для відмови у вирахуванні.

У своїх роз'ясненнях податківці наполягають на тому, що податковий агент може прийняти до відрахування сплачений ПДВ тільки за наявності рахунку-фактури, який він сам і повинен виставити ), Лист УМНС Росії по м. Москві від 26.12.2003 N 24-11/72147 (з посиланням на Лист МНС Росії від 14.04.2003 N 03-1-08/1139/26-Н309)). При цьому в судовій практиці є рішення, що підтверджують цю позицію (див. Постанову ФАС Північно-Кавказького округу від 04.07.2007 р. N Ф08-3941/2007-1558А). У світлі такої позиції податкових органів у податкових агентів, які є покупцями товарів, робіт послуг іноземної особи або орендарями державного майна, виникає необхідність виписки рахунку-фактури для застосування відрахувань із ПДВ без претензій з боку перевіряльників. Глава 21 НК РФ у редакції до 01.01.2009 не зобов'язувала осіб, які виконують обов'язки податкових агентів, виписувати рахунки-фактури та реєструвати їх у книзі покупок та книзі продажів. Як зазначено вище, зміни, внесені до статті 168 НК РФ, можуть лише зміцнити позицію фіскальних органів.

Звісно ж, порядок застосування податкових відрахувань, встановлено статтею 172 НК РФ, і залежить від факту складання податковим агентом рахунки-фактури. Загальні умови застосування вирахування містить пункт 1 статті 172 НК РФ. Багато фахівців вважають, що норми пункту однакові абсолютно для всіх платників податків щодо наявності рахунку-фактури.

Оплата ПДВ постачальнику у складі вартості товарів,

Сплата ПДВ під час ввезення на митну територію РФ,

Сплата суми ПДВ до бюджету як податковий агент.

Відповідно, у першому випадку до відрахування приймається податок, пред'явлений постачальником, у другому випадку податок, сплачений у складі митних платежів, у третьому випадку, податок сплачений до бюджету податковим агентом. Рахунок-фактура, будучи документом, у якому постачальник пред'являє податку покупцю, може бути основою застосування відрахування лише у першому випадку. У третьому випадку підставою застосування відрахування є « документ, що підтверджує сплату сум податку, утриманого податковими агентами». Формулювання першого абзацу п. 1 ст. 172 НК РФ дозволяє дійти невтішного висновку у тому, що відрахування сум ПДВ, утриманих податковими агентами, може здійснюватися без рахунків-фактур виходячи з будь-яких інших документів, підтверджують факт утримання і сплати податку. Це підтвердив і Конституційний Суд РФ у Ухвалі від 02.10.2003 N 384-О. Суд зазначив, що рахунок-фактура не є єдиним документом для надання платнику податків відрахувань з ПДВ. Платник податків, який є податковим агентом (зокрема, орендар державного майна), має право отримати відрахування на підставі документів, що підтверджують сплату ПДВ.

Щодо дати застосування відрахування за сумою ПДВ, сплаченого як податковий агент, є неоднозначні роз'яснення контролюючих органів.

Так, у квітні 2008 року фахівці фінансового відомства вкотре (Лист Мінфіну Росії від 16.09.2005 N 03-04-08/241, Лист Мінфіну Росії від 15.07.2004 N 03-04-08/43) висловили думку, що організація, що організація до бюджету як податкового агента ПДВ при придбанні послуг у іноземної особи, що має право на відрахування цієї суми податку в тому податковому періоді, в якому здійснено фактичне перерахування цієї суми до бюджету (Лист Мінфіну РФ від 07.04.2008 № 03-07-08/ 84).

Цей лист було направлено для відомості в інспекції ФНП РФ з одночасним повідомленням податковою службою своєї позиції, яка відрізняється від думки Мінфіну РФ. Податківці наполягають, як і раніше, що право на відрахування виникає у платника податків у наступному податковому періоді після сплати ПДВ як податковий агент та відображення суми обчисленого податку у декларації.

Доводи фахівців податкової служби, наведені у зазначеному листі, видаються необґрунтованими. На думку автора, у питанні абсолютно неприйнятні аргументи з посиланнями на норми першої частини НК РФ. Статті 52 "Порядок обчислення податку", 55 "Податковий період", 80 "Податкова декларація" першої частини НК РФ визначають значення відповідних категорій, в яких вони використовуються з метою оподаткування, але не встановлюють правил обчислення конкретного податку. Порядок використання права на відрахування та умови його надання платнику податків регулюється главою 21 НК РФ. При цьому норми глави 21 НК РФ дозволяють, що право на відшкодування з бюджету податку на додану вартість виникає у тому податковому періоді, коли сума податку на додану вартість, утримана податковим агентом, фактично перерахована до бюджету. Такий підхід знаходить підтвердження в арбітражній практиці, яка є позитивною для платників податків.

Так, у Постанові ФАС ЗСО від 3 квітня 2007 р. у справі N Ф04-1851/2007(32928-А70-31) суд зазначив, що порядок пред'явлення до вирахування сум ПДВ не передбачає умов, за яких сплачена у відповідний податковий період сума податку бути пред'явлена платником до відрахування лише у наступному податковому періоді. У зв'язку з цим суспільство, що сплатило до бюджету як податковий агент суми ПДВ при придбанні у іноземних осіб робіт (послуг), правомірно заявило право на відрахування даних сум податку в тому податковому періоді, в якому фактично сплатило податок до бюджету. Аналогічні висновки містяться в Постанові ФАС Північно-Кавказького округу від 28.05.2008 N Ф08-2863/2008 у справі N А32-24289/2007-59/501 (Визначенням ВАС РФ від 25.07.2008 N 92 Президія ВАС РФ), Постанови ФАС Волго-Вятського округу від 02.05.2007 у справі N А43-16382/2006-34-691, Постанови ФАС Північно-Кавказького округу від 21.08.2008 N Ф08-4932/2 /2008-58/49. Доводи податкового органу про те, що податковий агент може поставити ПДВ до відрахування лише в періоді, наступному за тим, коли податок було сплачено та відображено у декларації, не знаходять підтримки у суддів (Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 24.05.2006 N Ф04- 3085/2006(22778-А27-26) у справі N А27-34349/05-6, Постанова ФАС Волго-Вятського округу від 25.07.2005 N А29-286/2005а, Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 0. -2469/2006(20423-А02-40) у справі N А02-3564/2005, Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 09.03.2005 N Ф04-845/2005(9008-А70-14), Постанова ФАС від 24.04.2006 у справі N А13-9766/2005-23).

Таким чином, платник податків, який є податковим агентом, має право заявити відрахування у тому податковому періоді, в якому здійснено розрахунки з бюджетом, тобто коли агент перерахував податок до бюджету.

За невиконання обов'язків податкового агента статтею 123 НК РФ передбачено відповідальність у вигляді штрафу у розмірі 20% від суми податку, що підлягає утриманню та перерахуванню податковим агентом. Тому організації (індивідуальному підприємцю) важливо вміти виявити ознаки ситуації, у якій за відсутності об'єкта оподаткування виникає можливість завдати шкоди бюджету, цим вчинити податкове правопорушення та бути притягнутим до відповідальності.

Література:

Податковий кодекс Російської Федерації (частини І та ІІ).
Цивільний кодекс РФ.
Федеральний закон від 26.11.2008 N 224-ФЗ «Про внесення змін до частини першої, частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та окремі законодавчі акти Російської Федерації».
Визначення КС РФ від 02.10.2003 N 384-О
Постанова ФАС Північно-Кавказького округу від 04.07.2007 N Ф08-3941/2007-1558А
Постанова ФАС Центрального округу від 19.09.2007 N А35-5500/06-С21
Ухвалою ФАС ЗСО від 3 квітня 2007 р. у справі N Ф04-1851/2007(32928-А70-31)
Постанова ФАС Північно-Кавказького округу від 28.05.2008 N Ф08-2863/2008 у справі N А32-24289/2007-59/501
Ухвала ФАС Волго-Вятського округу від 02.05.2007 у справі N А43-16382/2006-34-691
Постанова ФАС Північно-Кавказького округу від 21.08.2008 N Ф08-4930/2008 у справі N А32-3620/2008-58/49
Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 24.05.2006 N Ф04-3085/2006(22778-А27-26) у справі N А27-34349/05-6
Постанова ФАС Волго-В'ятського округу від 25.07.2005 N А29-286/2005а
Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 06.03.2006 N Ф04-2469/2006(20423-А02-40) у справі N А02-3564/2005
Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 09.03.2005 N Ф04-845/2005 (9008-А70-14)
Ухвала ФАС Північно-Західного округу від 24.04.2006 у справі N А13-9766/2005-23)
Лист Мінфіну РФ від 07.04.2008 № 03-07-08/84
Лист Мінфіну РФ від 28.02.2008 N 03-07-08/47
Лист Мінфіну РФ від 03.07.2007 N 03-07-08/170
Лист Мінфіну РФ від 16.09.2005 N 03-04-08/241
Лист Мінфіну РФ від 15.07.2004 N 03-04-08/43
Лист Мінфіну РФ та ФНП РФ від 17.03.2008 № 03-1-/908@
Лист МНС Росії від 24.09.2003 N ОС-6-03/995@
Лист УМНС Росії по м. Москві від 26.12.2003 N 24-11/72147

Стаття 161 НК РФ каже:

При реалізації товарів (робіт, послуг), місцем реалізації яких є територія Російської Федерації, платниками податків - іноземними особами, які не перебувають на обліку в податкових органах як платники податків, податкова база визначається як сума доходу від реалізації цих товарів (робіт, послуг) з урахуванням податку. Податкова база визначається окремо під час здійснення кожної операції з реалізації товарів (робіт, послуг) біля Російської Федерації з урахуванням цієї главы.
Податкова база, зазначена у пункті 1 цієї статті, визначається податковими агентами. При цьому податковими агентами визнаються організації та індивідуальні підприємці, які перебувають на обліку в податкових органах, що набувають на території Російської Федерації товари (роботи, послуги) у зазначених у пункті 1 цієї статті іноземних осіб. Податкові агенти зобов'язані обчислити, утримати у платника податків та сплатити до бюджету відповідну суму податку незалежно від того, чи виконують вони обов'язки платника податків, пов'язані з обчисленням та сплатою податку, та інші обов'язки, встановлені цією главою.

Розглянемо ситуацію на прикладі іноземної організації, у якої ми купуватимемо послуги.

У довіднику "Контрагенти" введемо контрагента "Нерезидент (послуги)", встановимо прапор "Постачальник".

Меню: Повний інтерфейс - Довідники - Контрагенти

Після запису контрагента на закладці «Рахунки та договори» відкриємо договір з постачальником, що створився за замовчуванням, і перейдемо на закладку «Додатково».

Встановимо прапор «Організація виступає як податковий агент зі сплати ПДВ», Вид агентського договору - виберемо «Нерезидент»:

Розглянемо наш приклад у рамках І кварталу 2013 р.

Передплата постачальнику за послуги

10.01.2013 року створимо документ «Платіжне доручення вихідне» з видом операції «Оплата постачальнику».

При цьому обов'язково встановимо прапор "Оплачено". У полі "% ПДВ" - вкажемо значення "Без ПДВ":

У нашому випадку в обліковій політиці зазначено, що взаєморозрахунки актуалізуються під час проведення документів:

Тому відразу ж під час проведення документа програма визначить цю операцію як аванс та відобразить на рахунку 60.02 «Розрахунки з авансів виданих».

Надходження послуги

23.01.2013 року запровадимо документ «Надходження товарів та послуг» з видом операції «Купівля, комісія».

Меню: Повний інтерфейс – Документи – Управління закупівлею

Документ вводиться з варіантом розрахунку ПДВ "18% зверху" (кнопка "Ціни та валюта" знято прапор "Сума вкл. ПДВ").

Зверніть увагу!Первинні документи будуть без ПДВ, ми відображаємо у програмі з ПДВ!

Внизу відображається «Рахунок-фактура не потрібний»:

Для відображення вхідних послуг, наприклад, на 44 рахунку, стаття витрат повинна мати характер витрат «Недоліки обігу»:

Для заліку авансу по 60.02 необхідно заповнити закладку «Предоплата» за кнопкою «Заповнити»:

Проведення документа «Надходження товарів та послуг» будуть наступними:

Зверніть увагу! Поява рахунку 19.04 у кореспонденції з рахунком 76.НА не спричинить автоматичного відрахування ПДВ у книзі покупок, як у звичайній ситуації.

Побачимо відображення суми податку в регістрі «ПДВ пред'явлений» з видом цінності «Податковий агент (Іноземці)». Цей регістр необхідний подальшого відображення відрахування у книзі покупок (після сплати агентського ПДВ).

Нарахування ПДВ

Для виписки документа «Рахунок-фактура виданий» з видом «Податковий агент» від 23.01.2013 року можна скористатися обробкою «Реєстрація рахунків-фактур податкового агента»:

Меню: Бухгалтерський та податковий облік – ПДВ - Реєстрація рахунків-фактур податкового агента

За кнопкою «Заповнити» у цю обробку потраплять передоплати, зроблені за договорами податкового агента:

За кнопкою «Виконати» виписаний рахунок-фактура відобразиться у табличній частині обробки.

Виписаний рахунок-фактура має вигляд:

Проведення документа «Рахунок-фактура виданий»:

Зверніть увагу!Для розрахунків з ПДВ податкового агента у програмі передбачено спеціальний субрахунок 68.32 «ПДВ у виконанні обов'язків податкового агента».

На кнопці «Перейти» можемо подивитися «Рухи документа по регістрам»:

Побачимо відображення суми податку в регістрі «НДС нарахований» із виглядом цінності «Податковий агент (Іноземці)». Цей регістр необхідний відображення рахунки-фактури у книзі продажів.

Відображення «Рахунки-фактури» податкового агента у книзі продажів

Для відображення «Рахунки-фактури» податкового агента у книзі продажів необхідно створити та заповнити регламентний документ «Формування записів книги продажів».

Меню: Повний інтерфейс – Документи – Ведення книги з продажу

Заповниться закладка «Нарахований до сплати», після проведення документа проведення сформовано не буде, тільки відбудеться рух по регістру «ПДВ нарахований»:

Оплата ПДВ (агентського)

Сплатимо ПДВ не в повному обсязі.

31.01.2013 створимо документ «Платіжне доручення вихідне» з видом операції «Перерахування податку».

Меню: Повний інтерфейс - Документи - Управління грошима

При цьому обов'язково встановимо прапор "Оплачено". Вказуємо рахунок 68.32 та обов'язково в якості третьої аналітики вказуємо платіжне доручення вихідне, за яким було відображено оплату постачальнику-іноземцю:

Проводки документа «Платіжне доручення вихідне» будуть такими:

Відображення «Рахунки-фактури» податкового агента у книзі покупок

Для відображення «Рахунки-фактури» податкового агента у книзі покупок необхідно створити та заповнити регламентний документ «Формування записів книги покупок».

Меню: Повний інтерфейс – Документи – Ведення книги покупок

У документі вкажемо дату 31.03.2013 року, натисніть кнопку «Заповнити» - «Заповнити документ»:

Заповниться закладка «Вирахування ПДВ за податковим агентом», причому на суму, що не перевищує оплати агентського ПДВ. Після проведення документа буде сформовано проведення та відбудеться рух по регістру «ПДВ пред'явлений»:

Сформувати книгу покупок в інтерфейсі «Бухгалтерський та податковий облік» можна в:

Меню: ПДВ – Книга покупок за Постановою №1137

Стандартними звітами можна проаналізувати ситуацію за рахунками 76. НА, 68.32, 19.04.

Якщо залишку за рахунком 76.НА «Розрахунки з ПДВ при виконанні обов'язків податкового агента» немає, то це свідчить про те, що ПДВ податкового агента нараховано у повному обсязі на оплату постачальнику-іноземцю:

Залишок за рахунком 68.32 «ПДВ у виконанні обов'язків податкового агента» говорить про те, що ПДВ податкового агента сплачено не в повному обсязі:

Відповідно, залишок за рахунком 19.04 «Податок на додану вартість за придбаними послугами» говорить про те, що ПДВ прийнято до вирахування лише в обсязі сплати:

Якщо наступного кварталу відбудеться оплата ПДВ за рахунком 68.32, то ПДВ за рахунком 19.04 можна буде прийняти до вирахування. Документ "Формування записів книги покупок" також заповнюється автоматично.